Упрощенная система налогообложения на строительных предприятиях. Проблемы и их решение.

Наше специализированное бухгалтерское предприятие с 2013 года занимается защитой налоговых интересов предприятий, подготовкой фирм к выездным налоговым проверкам, настройкой и ведением бухгалтерского, налогового и аналитического учета и финансовым анализом, в том числе для обоснования возможности получения кредитов и гарантий в коммерческих и государственных банках.

В 2017 году мы вели более 20 проектов, большинство из них касались строителей.

Хотел бы поделиться с Вами некоторыми выводами, сделанными на основе нашей многолетней практики. Это поможет Вам избежать налоговых санкций, банкротства и уголовных дел.

Подробную информацию можно посмотреть на сайте ООО «СчетоводЪ» https://balans12.ru и в Гильдии строителей.

 В настоящее время многие предприятия используют упрощенную систему налогообложения (УСНО) с объектом налогообложения «Доходы минус расходы». Но не все обращают внимание на закрытый перечень расходов, учитываемых для налогообложения п. 1 ст. 346.16 НК РФ и производственную направленность расходов.

 Например, расходы на приобретение права не учитываются для налогообложения.

Приведу примеры 1. Перепродажа прав дольщика — яркая иллюстрация проблемы.

Предприятие, применяющее УСН с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов» приобретает на условиях 100%-ной предоплаты у Застройщика права требования по договору участия в долевом строительстве, с целью дальнейшей переуступки права. Право требования приобретено за 3 000 000 руб. Это право реализовано за 4 000 000 руб.

 

Обратите внимание, прибыль по данной сделке составляет 1 000 000. Налог не 150т.р., а 600 т.р. (4 млн*15%).

Дело в том, что сумма, причитающаяся предприятию по договору переуступки права требования (далее УПТ), включается в состав доходов (как доход от реализации имущественного права) (п. 1 ст. 346.15 НК РФ). Указанный доход признается на дату поступления денежных средств, т.е. в данном случае — на дату получения частичной предоплаты и на дату окончательного расчета за переуступленное требование (абз. 1 п. 1 ст. 346.17 НК РФ, Письмо Минфина России от 12.10.2011 N 03-11-06/2/142).

Затраты на приобретение права требования не включаются в состав расходов при применении УСН, так как они не указаны в закрытом перечне расходов, приведенном в п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Отметим, что стоимость права требования, приобретенного с целью переуступки, не может быть отнесена к расходам в виде стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, предусмотренным пп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, поскольку для целей налогообложения права требования (имущественные права) не отнесены к товарам (п. п. 2, 3 ст. 38 НК РФ). Аналогичная точка зрения приведена в Письмах Минфина России от 02.06.2011 N 03-11-11/145, от 15.12.2011 N 03-11-06/2/172.

 

 Распространённая ситуация, когда Застройщик рассчитывается с подрядчиками – участниками долевого строительства заключением договора о зачете встречных требований. Застройщик передает подрядчику по зачету в качестве оплаты право на квартиру. Затем Подрядчик уступает право требования по договору долевого участия в строительстве за деньги третьему лицу.

При этом если Подрядчик находится на УСНО, то он попадает на двойное налогообложение.

 

Пример 2. Распространенный в практике вариант. Подряд -Зачет-Уступка- Оплата

Предприятие -подрядчик, применяющее УСН с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов» выполнило работы по условиям договора долевого строительства на сумму 3 000 000 руб., при этом оплатило своим поставщикам материалов 2000000 руб., выплатило зарплату и отчисления 500000 руб.

Стоимость работ засчитана в качестве оплаты, внесенной по договору участия в долевом строительстве, заключенному с застройщиком.

Право на получение квартиры переуступлено подрядчиком до окончания строительства третьему лицу за 4000000 руб.

 

Рассчитаем налог.

Общая прибыль по двум сделкам составит 4-2-0,5= 1,5 млн. руб. и налог должен бы составить 225000 руб., но это не так.

1. В момент проведения зачета сумма налога составит (3-2-0,5) * 15%=75000 руб.
2. В момент получения денег от третьего лица 4*15%=600000 руб.

 

Гражданско-правовые отношения

По договору участия в долевом строительстве квартиры в многоквартирном доме одна сторона (застройщик) обязуется в предусмотренный договором срок своими силами и (или) с привлечением других лиц построить (создать) квартиру и после получения разрешения на ввод дома в эксплуатацию передать квартиру участнику долевого строительства, а другая сторона (участник долевого строительства) обязуется уплатить обусловленную договором цену и принять квартиру при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома (п. 1 ст. 4, п. 2 ст. 2 Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации»).

Заметим, что погашение обязательств по уплате цены договора участия в долевом строительстве зачетом встречного однородного требования по оплате оказанных услуг действующему законодательству не противоречит, однако необходимо, чтобы были выполнены следующие условия, вытекающие из содержания ст. 410 Гражданского кодекса РФ:

— у Застройщика должно иметься обязательство по оплате Подрядчику выполненных работ (п. 1 ст. 781 ГК РФ);

— у Подрядчика должно иметься обязательство по уплате Застройщику цены договора участия в долевом строительстве <*>. Поскольку согласно п. 3 ст. 4, ст. 17 Федерального закона N 214-ФЗ договор участия в долевом строительстве заключается в письменной форме, подлежит государственной регистрации и считается заключенным с момента такой регистрации, то обязательство по уплате договорной цены можно считать возникшим только после государственной регистрации договора участия в долевом строительстве (ст. 25.1 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним»).

После заключения соглашения о зачете оба указанных требования считаются погашенными (п. 1 ст. 407, ст. 410 ГК РФ).

Организация, ставшая участником долевого строительства и уплатившая застройщику полную сумму договорной цены, может уступить свои права по договору участия в долевом строительстве третьему лицу (п. 1 ст. 11 Федерального закона N 214-ФЗ).

Указанная уступка допускается с момента государственной регистрации договора до момента подписания сторонами передаточного акта или иного документа о передаче объекта долевого строительства и также подлежит государственной регистрации <**> (п. 3 ст. 25.1 Федерального закона N 122-ФЗ, п. 2 ст. 11, ст. 17 Федерального закона N 214-ФЗ).

 

Налог, уплачиваемый при применении УСН

Доход от реализации работ Подрядчик признает в налоговом учете на день поступления в оплату за услуги денежных средств, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности за услуги (оплаты) иным способом (кассовый метод) (абз. 2 п. 1 ст. 346.15, п. 1 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ).

Как указывалось выше, с точки зрения ГК РФ зачет обязательства Подрядчика по оплате услуг в погашение обязательства по уплате цены договора участия в долевом строительстве прекращает обязательство Застройщика по оплате работ. В связи с этим на дату проведения зачета Подрядчик должен в соответствии с п. 1 ст. 346.17 НК РФ признать доход от реализации работ.

В целях налогообложения уступка требования рассматривается как реализация имущественных прав.

Следовательно, при получении денежных средств в оплату уступленного права Подрядчик должен поступившие суммы включить в состав доходов от реализации (в том числе если эти средства получены до даты государственной регистрации уступки прав) (абз. 2 п. 1 ст. 346.15, п. 1 ст. 249 НК РФ). Аналогичное мнение содержится в п. 2 Письма Минфина России от 19.07.2005 N 03-11-05/18, Письме УФНС России по г. Москве от 17.05.2005 N 18-11/3/35351.

При этом у Подрядчика не возникает оснований для признания расходов в виде стоимости реализованных прав, поскольку такой вид расходов п. 1 ст. 346.16 НК РФ не предусмотрен. Такое же мнение высказано Минфином России в Письме от 31.07.2007 N 03-11-04/2/191.

Расходы в виде государственной пошлины, уплаченной за государственную регистрацию договора участия в долевом строительстве, могут учитываться в целях исчисления налога, уплачиваемого при применении УСН, на дату фактической уплаты пошлины (пп. 22 п. 1 ст. 346.16, пп. 3 п. 2 ст. 346.17, пп. 20 п. 1 ст. 333.33 НК РФ).

 

Обратите внимание — зачет возможен только по встречным однородным требованиям, т.е. на момент проведения зачета у застройщика должна иметься задолженность перед подрядчиком, а значит зачет возможен только на дату или после даты подписания акта выполненных работ. Сумма зачета должна быть равной или меньшей чем указана в актах. Иначе проведение зачета невозможно.

 

На практике не всегда участники сделок обращают на это внимание.

Мне приходилось слышать суждение о том, что если сделка зарегистрирована в Росреестре, то проблем с налогообложением не будет. Заметим, что Росреестр не занимается налоговой экспертизой сделок.

 

На что следует обратить внимание директору

строительного предприятия в 2018 году?

 

1. Информация на сайте ИФНС

С 01.06.18 на сайте ФНС будет в открытом доступе информация о нарушениях предприятиями налогового законодательства, системе налогообложения, консолидированных группах, среднесписочной численности, суммах налогов и сборов, доходах и расходах. (Приказ ФНС РФ №ММВ -7-14/582 от 27.07.17)

Обратите внимание на значение налоговых нагрузок. По строительству налоговая нагрузка 10,9% от выручки. (Приложение № 3 к Приказу ФНС России от 30.05.07 №ММ-3-06/333@).

Ориентирование на данные показатели является грамотным подходом к формированию налогооблагаемой базы предприятия.

2. Уклонение от уплаты налогов и необоснованная налоговая выгода

С 10.08.17 внесены поправки в статьи 198, 199 УК РФ — введена финансовая и уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов, сборов и страховых взносов.

Статьи 198, 199 УК РФ предусматривают ответственность за эти нарушения для юридических лиц: от штрафа 100 000 рублей, до лишения свободы на срок до 2 лет (за деяния, совершенные группой лиц по предварительному сговору или в особо крупном размере: от штрафа 200 000 рублей до лишения свободы сроком до 6 лет).

Сегодня крупным размером признается сумма налогов и (или) сборов (далее налогов), составляющая за три года подряд более 5 млн. руб., при условии, что доля неуплаченных налогов превышает 25%, подлежащих уплате, либо более 15 млн.руб.

Особо крупным размером является сумма, составляющая за три года подряд более 15 млн. руб., при этом доля неуплаченных налогов составляет более 50%, подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая 45 млн.руб.

Рассмотрим причины, приводящие предприятия к крупным налоговым санкциям подробно.

• Предприятие может утратить право применения УСНО и стать плательщиком НДС и налога на прибыль (ОСНО).

• Если выручка по оплате превышает 150 млн. руб. за год (п.4 ст.346.13 НК).
• Если балансовая стоимость основных средств превышает 100 млн. руб. (пп.16 п. 3 ст. 346.12 НК)
• Если у фирмы есть филиалы, а не представительства и обособленные подразделения. Обратите внимание.

Обособленное подразделение — не представляет интересов организации и не осуществляет их защиту, имущество учитывается на балансе организации.

Представительство — представляет интересы юридического лица и осуществляет их защиту.

Филиал— осуществляет все функции фирмы или их часть, в т.ч. функции представительства.

 

• Предприятие утрачивает право на применение пониженных тарифов в страховые фонды если доход предприятия превысит 79 млн. руб., или выручка от строительства составит менее 70% от общей выручки (п.2 пп.3 ст.427 НК).

3. Вывод объектов налогообложения на льготные режимы УСНО, ЕНВД, патент и дробление бизнеса с целью ухода от налогообложения является налоговым преступлением.

С 19.08.17 в статье 54.1. Налогового кодекса РФ (далее НК) дано определение необоснованной налоговой выгоды и установлен перечень ситуаций, когда налогоплательщик имеет право уменьшить налоговую базу (или налог). Для этого необходимо одновременное выполнение двух условий:

— уменьшение налога (зачет, возврат) не является основной целью сделки;

— обязательство по сделке (операции) исполнено контрагентом по договору или лицом, которому оно передано в силу закона или договора.

Пункт 3 Статьи 54.1 НК определяет критерии недобросовестности:

 — подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом;

— нарушение контрагентом налогового законодательства;

— наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций).

Статьей 82 НК установлена обязанность налоговых органов доказывать обстоятельства получения предприятиями необоснованной налоговой выгоды. Разъяснения по этому вопросу даны в письме ФНС РФ от 13.07.2017 N ЕД-4-2/13650@.

 

Часть предприятий пытается снизить налоговую нагрузку путем дробления бизнеса.

Вывод о необоснованной налоговой выгоде Заказчика может быть сделан, если

• на балансе у созданных обществ и ИП не имеется активов и основных средств, необходимых для производства,
• все организации находятся по одному адресу,
• организации взаимодействуют с одним заказчиком,
• оказываемые подрядчиками услуги сводятся к выполнению работниками функций для обеспечения деятельности заказчика,
• работники созданных обществ фактически осуществляют свои прежние трудовые обязанности у Заказчика, которому принадлежит все имущество и основные средства.

(См. Определение ВАС РФ от 11.01.2011 г.№ ВАС-17566/10 по делу № А74-4538/2009)

 

Доказательствами создания условий для уклонения от уплаты налогов и взаимозависимости организаций, ИП и Заказчика являются:

— наличие одних и тех же лиц на руководящих должностях организаций и их родственников;

— нахождение всех организаций по одному адресу;

— формальность трудовых отношений работников и созданных организаций,

— фактическое исполнение работниками организаций трудовых обязанностей у Заказчика;

— ограниченность среднесписочной численности рабочих мест в каждой создаваемой организации для возможности применения особого налогового режима (патент);

— отсутствие специализированной деятельности и иной деловой активности организации.

 

При доказательстве выводов о необоснованной налоговой выгоде, уклонения от уплаты налогов и взаимозависимости фирм может последовать решение о консолидации финансовой отчетности группы предприятий, что автоматически приведет к применению ОСН. В этом случае только платеж НДС приведет к банкротству предприятий.

Вывод о недобросовестности налогоплательщика может быть сделан, если его поставщики:

— отсутствуют по адресам, указанным в учредительных документах;

— не представляют налоговую отчетность либо представляют нулевую отчетность;

— предоставляют первичные документы (договоры, счета-фактуры и т.д.) подписанные неустановленными лицами;

— не имеют основных средств и условий для осуществления деятельности;

— имеют недостаточную численность персонала для реализации товаров, выполнения работ.

 

При работе с индивидуальными предпринимателями (ИП) нужно понимать разницу между предпринимателем и наемным работником:

— выполнение работы не предполагает включение ИП в производственную деятельность организации, т.е. ИП работает сам, своим инструментом, зарегистрирован в другом месте;

— по договору подряда ИП не подчиняется внутреннему трудовому распорядку, его составным элементом не может являться выполнение в процессе труда распоряжений Заказчика, за ненадлежащее выполнение которых ИП может нести ответственность;

— согласно договору ИП выполняет разовое задание Заказчика, а не осуществляет выполнение работ определенного рода;

— заказчик и аффилированные с ним лица не должны быть единственными заказчиками у ИП.

 

Вывод. Оформление бригады сварщиков в качестве ИП на патент – не лучшая идея.

 

Ознакомьтесь с Письмом ФНС РФ от 13.07.2017 N ЕД-4-2/13650@. В данном документе идет речь о способах доказательства умышленной неуплаты налогов, в нем определен перечень обязательных вопросов к руководителю и сотрудникам предприятия -налогоплательщика.

 

4. Десять распространённых ошибок, выявленных нами в 2017 году.

 Налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения и выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, не вправе уменьшать сумму доходов на расходы, указанных ниже:

— расходы на подготовку документации и уплату сбора, связанные с участием в тендерах. Письмо МФ РФ от 13.05.09 №03-11-06/2/85;

— оплату стоимости сертификата электронной подписи, используемого при участии в электронных торгах. Письмо МФ РФ от 13.05.14 №03-11-11/39673;

— расходы на поиск персонала, услуги кадровых агентств, публикацию объявлений;

— платежи по договору участия в долевом строительстве (это авансы);

— расходы на приобретение земельных участков в собственность;

(Внимание. Платежи за аренду земельных участков (кроме авансовых) – уменьшают налогооблагаемую базу);

— расходы на приобретение имущественных прав, в том числе по договорам уступки прав требования;

— расходы на покупку бутилированной воды;

— расходы на приобретение медикаментов и автоаптечек;

— расходы на семинары, если их проводят лица без лицензии на образовательную деятельность (коучинги);

— расходы на специальную оценку условий труда и аттестацию рабочих мест.

 

Заключение.

Если Вы являетесь застройщиком, то данные проблемы непосредственно Вас не коснутся, особенно если в штате предприятия есть опытный главный бухгалтер и юрист, но у Вас есть поставщики, подрядчики — малые предприятия и предприниматели, которые находятся на УСНО и не всегда в курсе данных тонкостей начисления налогов.

Если весь их годовой оборот состоял из подобных сделок УПТ — ситуация будет безысходной. Платить налог с оборота более 15% в современной тяжелой экономической ситуации смогут не все.

Сделки по УПТ могут легко выявляться в ходе камеральных проверок путем сравнения баз данных ИФНС и Росрееестра. Именно на камеральных проверках будет сосредоточена работа ИФНС в 2018 году.

 

Если у Вас будут вопросы по данной тематике, будем рады ответить на них и предложить законные варианты выхода из этих непростых ситуаций.

 

С уважением,

директор ООО «СчетоводЪ» _________ Петухов Сергей Алексеевич.

12 апреля 2018 года.